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11 May 2022

IL TRATTAMENTO DI FINE MANDATO (TFM) DEGLI AMMINISTRATORI

Il Trattamento di fine mandato (TFM) è un compenso per gli amministratori differito nel tempo, che una società si impegna a corrispondere alla fine del mandato.

In riferimento alla quantificazione dell’accantonamento al Fondo TFM ci sono stati, e sono ancora in corso, dibattiti in merito alla corretta disciplina da applicare.

Il suo importo non è disciplinato da norme di legge ma solitamente viene contrattato tra le parti interessate, seguendo criteri di ragionevolezza e di congruità, come la realtà economica dell’azienda, la sua dimensione, il volume d’affari, la struttura della società, la capacità reddituale dell’azienda e l’attività prestata dall’amministratore nell’impresa.

Il TFM per poter essere erogato deve essere previsto dallo Statuto della società o dall’assemblea dei soci, preferibilmente con una data certa precedente all’inizio del rapporto. Questo permette all’amministratore di usufruire del regime agevolato di tassazione separata e alla società di dedursi interamente l’importo con il criterio della competenza.

E’ questa la posizione prevalente dell’Agenzia dell’Entrate per la quale, ai fini della deducibilità del costo per competenza da parte della società,  è necessario che “l’importo sia determinato prima dell’inizio del rapporto con atto di data certa”; non è, pertanto, sufficiente la sussistenza del solo atto con data certa anteriore all’inizio del rapporto senza la specificazione del relativo importo.

In senso contrario, rispetto alla posizione dell’Agenzia delle Entrate, si è espressa invece l’AIDC (Norma di Comportamento n. 180 del 07/04/2011), secondo cui a prescindere dalla data certa, l’accantonamento TFM è sempre deducibile per competenza.

Un atto di data certa consiste in un documento in grado di garantire la propria veridicità nei confronti di terzi. La data certa di un atto si può ottenere mediante:

• Estratto notarile del libro delle delibere assembleari;
• Registrazione della delibera presso l’AdE;
• Notifica all’amministratore della delibera di nomina con successivo invio di una copia a mezzo raccomandata;
• l’apposizione della c.d. “Marca Temporale” sui documenti informatici, sulla base della disciplina della firma digitale
• Posta elettronica certificata, quindi invio del documento tramite PEC.

Quindi, il TFM, definibile come un’indennità, ricorda il Trattamento di Fine Rapporto (TFR) per i dipendenti, essendo anche quest’ultimo una liquidazione che l’azienda concede al dipendente al termine del proprio mandato. Tuttavia, ci sono differenze tra il TFM e il TFR poiché quest’ultimo è obbligatorio per legge, non per scelta della società, e l’importo accantonato annualmente è pari circa a quello di una mensilità.

A livello giurisprudenziale e dottrinale ci sono diversi orientamenti in merito all’analogia del TFM al TFR: alcuni lo  ritengono deducibile fino a concorrenza del compenso annuale stabilito all’amministratore diviso 13,5, con conseguenza indeducibilità dell’eccedenza di TFM accantonata a livello contabile, altri seguono la posizione dalla Corte di Cassazione (ordinanza n.  24848/2020), la quale ha affermato che non si rinviene una norma che obblighi la società a dedurre l’accantonamento al TFM nelle forme e nei limiti previsti per i lavoratori dipendenti.

L’azienda può decidere di accantonare il TFM annualmente in un unico fondo appositamente creato o di accantonare il TFM in una polizza assicurativa, riguardo la quale la società può essere sia contraente che beneficiario, oppure solo contraente, lasciando all’amministratore il ruolo del beneficiario. In questo caso si crea una differenza di rilevazione di scritture contabili ed un esborso finanziario da parte dell’azienda, che poi accantona la cifra fisicamente, in modo da garantire il pagamento all’amministratore.

Una volta accertato il diritto al TFM in seguito ad atto avente data certa l’amministratore ha la possibilità di usufruire del regime agevolato di tassazione separata di tale reddito e la società può dedurre interamente il compenso con il criterio della competenza all’atto di ciascun accantonamento.

L’indennità ricevuta a titolo di TFM è soggetta a una tassazione in capo all’amministrazione e segue il principio di cassa. Essa, quindi, avviene al momento dell’effettiva corresponsione e si realizza in due momenti:

1. al momento dell’erogazione del TFM la società, in qualità di sostituto d’imposta, effettua una ritenuta a titolo di acconto del 20% sull’ammontare imponibile lordo;
2. Si sceglie la tassazione più conveniente: separata o ordinaria.

In caso di tassazione separata (per importi inferiore a un milione di euro), l’Agenzia delle Entrate provvederà con successivo conguaglio a liquidare e a iscrivere a ruolo l’imposta in via definitiva e ciò sulla base dell’aliquota media corrispondente al reddito del biennio precedente;

In caso di tassazione ordinaria, obbligatoria per importi superiori al milione di euro o qualora il diritto al TFM non risulti da atto con data certa, il TFM concorrerà alla formazione del reddito complessivo del quadro RN dell’anno di percezione e la ritenuta liquidata a titolo di acconto verrà scomputata dall’imposta lorda dovuta nell’anno di percezione.

Va evidenziato che la tassazione separata è una facoltà. Qualora l’applicazione della tassazione ordinaria dovesse risultare più conveniente allora ci si potrà avvalere di quest’ultima (comunque obbligatoria per importi superiori al milione di euro).

In conclusione, sarebbe opportuno adottare comportamenti prudenziali al fine di evitare inutili contenziosi tributari, verificando in sede di redazione del Bilancio se esistono o meno clausole statutarie che prevedono il riconoscimento del TFM in capo agli amministratori o la presenza di un documento scritto con data certa.

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